გადასახადების თეორიისა და პრაქტიკის ზოგიერთი ისტორიული ასპექტი

პაატა მოდებაძე

ანტიკური ხანიდან დღემდე გადასახადები ყოველთვის წარმოადგენდა ნებისმიერი ქვეყნის არსებობის პირობას. სახელმწიფოს წარმოშობა და გადასახადები ერთმანეთისაგან განუყოფელია, ამდენად, ვფიქრობთ, უაღრესად მნიშვნელოვანია გარკვეული ისტორიული ანალიზის მიმოხილვა, თუ როგორი იყო გადასახადების საკითხისადმი მიდგომა ძველი დროიდან დღემდე.

საგადასახადო სისტემა ამა თუ იმ ისტორიული ეპოქის, სხვადასხვა ქვეყნის სახელმწიფოებრივი მოწყობის განვითარების შესაბამისად იცვლებოდა და ვითარდებოდა, იზრდებოდა გადასახადების როლი და მნიშვნელობა. საზოგადოდ, გადასახადების სახეების, მისი აკრეფის და დანიშნულებრივი განაწილების სისტემის მიხედვით, შესაძლებელია თავისუფლად ვიმსჯელოთ ამა თუ იმ ქვეყნის საზოგადოებისა და ხალხების გარკვეულ ნიშან-თვისებებზე, სახელმწიფოებრივი, საზოგადოებრივი და წარმოებითი განვითარების მასშტაბებზე.

ეკონომისტები, ფილოსოფოსები და სახელმწიფო მოღვაწეები, პრაქტიკულად, ერთხმად აღიარებენ გადასახადების განსაკუთრებულ მნიშვნელობას. ადამ სმიტი გადასახადებს მიიჩნევდა და განიხილავდა გადამხდელთათვის თავისუფლების მაჩვენებლად1 , ხოლო თომა აქვინელი მას ნებადართულ ყაჩაღობად თვლიდა2. შარლ მონტესკიეს აზრით კი, არავინ და არაფერი მოითხოვს ისეთ სიბრძნეს და გონებას, როგორსაც გადასახადის ზომისა და იმ ნაწილის განსაზღვრა, რომელიც გადამხდელის განკარგულებაში3 რჩება. აღსანიშნავია ისიც, რომ ბიბლიაში მოსე პირდაპირ მიუთითებს, “მოსავლისა და ხეების ნაყოფის ყოველი მეათედი ეკუთვნის ღმერთს”.

საერთოდ უნდა ითქვას, რომ სახელმწიფოებრივი მოწყობის განვითარების კვალობაზე, მრავალი საუკუნის განმავლობაში არსებობდა ე.წ. “ელიტარული მეათედი”, რასაც საეკლესიო გადასახადების მეათედი ემატებოდა. ასეთი პრაქტიკა არსებობდა სხვადასხვა ქვეყანაში, მათ შორის ძველ ეგვიპტეში და შუასაუკუნეების ევროპაშიც.

თანამედროვე გადასახადებთან, საგადასახადო სისტემასთან ყველაზე მეტი საერთო ძველი რომის საგადასახადო სისტემას აქვს, და ეს ბუნებრივიცაა, რადგან, თანამედროვე სახელმწიფოებრიობის მრავალი ელემენტი სწორედ რომის იმპერიაში ჩაისახა. საინტერესოა ის ფაქტი, რომ დღეისათვის არსებული საგადასახადო დეკლარაციის მსგავსად, რომაელი ცენზორები გადასახადის მოცულობას გადამხდელთა მიერ წარმოდგენილი განცხადებების საფუძველზე განსაზღვრავდნენ.

ჩვენს წელთაღრიცხვამდე იმპერატორ ავგუსტ ოქტავიანეს (63-14 წწ.) ძალისხმევით ძველ რომში ჩამოყალიბდა ერთიანი, სახელმწიფო საფინანსო ორგანოები, რომელსაც ყველა პროვინციაში მასზე დაქვემდებარებული ორგანო5 გააჩნდა.

ძველი რომის მეურნეობრივი ტრადიციები გაგრძელდა ბიზანტიაში, შედარებით მოგვიანებით საქართველოში. მაგალითად, ბიზანტიაში ცნობილია 21 დასახელების პირდაპირი გადასახადი (მიწის, არმიის შენახვის, რეკრუცების, საქონლის გაყიდვის ბაჟი – 10-12.5%, ჰაერის და ა.შ.)6. ბიზანტიაში ასევე იყო გადასახადები, რომელიც გამოიყენებოდა ფლოტის, სამხედრო კონტიგენტების შენახვის და სხვა მიზნებისათვის. ძველ საქართველოში გადასახადების ამოღება ძირითადად ნატურალური ფორმით ხორციელდებოდა და ხარკის ხასიათს ატარებდა. გადასახადის მოცულობა არ აღემატებოდა გადამხდელის ქონების 1/3-ს. უფრო მოგვიანებით კი, სასაქონლო-ფულადი ურთიერთობის განვითარებასთან ერთად გადასახადების ამოღება ფულადი ფორმითაც ხორციელდებოდა. საქართველოშიც სხვა ქვეყნების მსგავსად არსებობდა პირდაპირი და არაპირდაპირი გადასახადები. პირდაპირი გადასახადებიდან უნდა გამოვყოთ მიწის, არმიის, გზების მოწყობის, წყლის გაყვანილობის და ა.შ. გადასახადები. არაპირდაპირი გადასახადები კი, ძირითადად სავაჭრო და სასამართლო ბაჟის სახით არსებობდა.

შუა საუკუნეების საქართველოში არ არსებობდა ერთიანი საფინანსო და საგადასახადო ორგანოები და რა თქმა უნდა, არ არსებობდა თეორიული შეხედულებები გადასახადებთან და საგადასახადო სისტემასთან დაკავშირებით, მაგრამ ამ ასპექტში მაინც უნდა გამოვყოთ შუა საუკუნეების საქართველოს ეკონომიკური შეხედულებები7.

ამ მიმართებით საყურადღებოა მანდატურთუხუცეს ბექასა და მისი შვილიშვილის, აღაბუღა ათაბაგ ამირსპასალარის სამართლის წიგნი. ბექასა და აღაბუღას კანონები მოწოდებული იყო მიწის საკუთრების დაცვისაკენ. მიწის მესაკუთრედ ითვლებოდა ბატონი, ხოლო ვინც მოინდომებდა მიწის დამუშავებას, იგი ვალდებული იყო ბატონისათვის გადასახადი8 გადაეხადა. ყმები გადასახადს იხდიდნენ ორგვარად: შრომითი ბეგარისა და წარმოებული პროდუქტის სახით და ასევე, გარდა აღნიშნული გადასახადისა, პირდაპირ და არაპირდაპირ გადასახადებს. ბექასა და აღაბუღას სამართალში ცალკე იყო გამოყოფილი ვაჭრობა, კერძოდ კი, საგარეო ვაჭრობა, მასში დასაქმებულები იხდიდნენ მხოლოდ ბაჟს და თავისუფლდებოდნენ სხვა გადასახადებისაგან9 .

ეკონომიკური აზრის განვითარების თვალსაზრისით, ასევე საყურადღებოა ვახტანგ VI-ს ხელმძღვანელობით შექმნილი “ვახტანგის კანონები”, რომლის მიხედვით, ყმა ბატონის საკუთრებაა, რომელსაც ევალება ყოველგვარი გადასახადის გადახდა. ვახტანგ VI-ს “დასტურლამა”-ში განხილულია იმჟამინდელი საქართველოს საფინანსო მდგომარეობა, მოცემულია საგადასახადო განაკვეთები, რომელთა უმეტესობა ნატურალური ფორმისაა. საქართველოს საფინანსო-ეკონომიკური საკითხების განხილვას ეძღვნება ვახუშტი ბატონიშვილის “აღწერა სამეფოსა საქართველოსა”, აგრეთვე იოანე ბატონიშვილის “ხუმარსწავლა”. იოანე ბატონიშვილი ფინანსების სფეროში ფულის მტკიცე კურსს იცავდა, უპირატესობას ანიჭებდა ძვირფას ლითონებს, მხარს უჭერდა 12%-იანი სახელმწიფო კრედიტის შემოღებას, დიდ ყურადღებას უთმობდა გადასახადების აკრეფას და მოითხოვდა მისი ფულადი ფორმით10 დაწესებას.

გადასახადის წარმოშობის საფუძვლები ძირითადად მიწასთან და მის მოხმარებასთან იყო დაკავშირებული. ი. ჯავახიშვილის მიხედვით, ჯერ კიდევ I საუკუნეში, ანუ საქართველოში პომპეუსის შემოსვლის ხანაში ჩვენში მიწის კერძო საკუთრება არ არსებობდა. “სოფელი გვარს ეჭირა”, ანუ გვაროვნული საკუთრების ფორმა არსებობდა. შემდგომში, როცა დაიწყო ტომების გაერთიანებები, მდგომარეობამ ბუნებრივი სახესხვაობა მიიღო. თანდათან მკვიდრდება კერძო საკუთრება მიწაზე, შემოდის ერისთავების სამსახურეობრივი რანგი, რომლის მოვალეობა ცენტრალური ხელისუფლების სასარგებლოდ (ხარკის) გადასახადის აკრეფით შემოიფარგლება. შემდგომ, სპარსელების ბატონობის დროს, ერისთავების უფლებები კიდევ უფრო გაფართოვდა. ბეგარა-გადასახადების გადახდა ქვეყნის მმართველისა და ეკლესიის სასარგებლოდ სავალდებულო გახდა. მიწა ძირითადად ფეოდალური საკუთრებაა, რომელიც გლეხისათვის გადაცემულია და სწორედ იგი წარმოადგენს ბეგარის გადახდის საფუძველს. თუმცაღა, მე-11 საუკუნის საქართველოში გარკვეულ ტერიტორიებზე არსებობდა ე.წ. “თავისუფალი მიწის მომხმარებელი”. ამ შემთხვევაში მათი “გადასახადი” უფრო სოციალურ ხასიათს ატარებდა. მოგვიანებით ამ კატეგორიის ჯერ კიდევ “თავისუფალი მიწათმოქმედი” კარგავს ე.წ. “თავისუფალ მიწას”, ამუშავებს ამა თუ იმ მეპატრონის მიწას და ამჯერად იხდის “კაბალას” (სიტყვა შემოსულია არაბულიდან), რაც “იჯარას” (გადასახადს) ნიშნავს. მაშინ ფორმათა სხვადასხვაობა იმაში მდგომარეობდა, რომ არსებობდა შრომითი ბეგარის ვალდებულება, ანუ გლეხი ვალდებული იყო გარკვეულ დროს ბატონის მიწა დაემუშავებინა.

მე-12 საუკუნიდან უკვე ფართოდ შემოდის სამოხელეო თანამდებობათა მთელი სპექტრი, რომელიც სხვადასხვა ფორმით გადასახადის აკრეფას ემსახურება – ერისთავი, ციხისთავი, გზირი, მოხარაჯე, მესაბანჯრე, მესახმარე, მაწყინარი, მენუკვარი. გაფართოვდა გადასახადების სახეობრივი შემადგენლობაც, ბეგარის, ხარაჯის, საბანჯრის და სხვა გადასახადებს ემატება სანიჭარი, საჭირისუფლო, საქორწინო გადასახადები. თვით გადასახადის ფორმაც სხვადასხვაგვარია: შრომამიგებითი რენტა, რენტა-პროდუქტით, ფულადი რენტა და სხვა. აქვე, იმავე XII საუკუნიდან უკვე ფართოდ ვრცელდება საეკლესიო მამულების სახელმწიფო გადასახადებისაგან განთავისუფლება. XIII-XIV საუკუნიდან შემოდის მალი, რომელიც ასევე არაბული სიტყვაა და მიწაზე დაწესებული გადასახადია. XV საუკუნეში მალი კომლზე გადასახადია, ხოლო უფრო გვიან – სულადობრივი და ა.შ.

სრულიად განსხვავებული ვითარება ყალიბდება ქვეყანაში, როცა მოხდა საქართველოს რუსეთთან შეერთება. XIX საუკუნის დასაწყისიდან რუსეთი აქტიურად ახორციელებს ქვეყნის ეკონომიურ ექსპანსიას და ამ მიმართებით გადახდისუნარიანი მოსახლეობის აღწერას, შემოსავლებისა და გადასახადების აღრიცხვიანობის ღონისძიებებს ახორციელებს. 1802 წლის 12 აპრილს იქმნება საქართველოს სახაზინო საქმეთა ექსპედიცია, რომელსაც ევალება ქვეყნის შემოსავლებისა და ხარჯების აღრიცხვა-ანალიზი.

საყურადღებოა, რომ მეფის ოჯახისა და ბატონიშვილთა რუსეთში გადასახლების შემდგომ, მათი მამულების მთელი შემოსავალი ხაზინას გადაეცა. ამ პერიოდში იკრიბებოდა სურსათის გადასახადი – კოდის პური, მახტა, მალი, ღალა, საბალახე, ყალანი, კულუხი, საკომლო, საშობაო, სააღდგომო, სამასპინძლო, გასამყრელო, საქვრივე, შევარდენი, საჩექმე, ნაბადი და სხვა. Bუნებრივია, თითოეული ეს გადასახადი თავისი შინაარსით და ხასიათით სრულიად განსხვავებული იყო, მათი დიდი უმრავლესობა რუსეთთან შეერთებამდე არსებობდა და ქვეყნის სხვადასხვა კუთხეში შესატყვისი მოხმარების არეალი გააჩნდა. ამ გადასახადებს მე-18 საუკუნის ბოლოს ემატება ე.წ. “სარუსო” და “სალეკო” გადასახადები, რომელსაც, მართალია, მუდმივი ხასიათი არ ჰქონდა, მაგრამ მძიმე ტვირთად აწვებოდა მოსახლეობას. ყველაზე გავრცელებული და საყოველთაოდ მიღებული გადასახადი მაინც ე.წ. “სურსათის გადასახადი” იყო, რომლის იმჟამინდელი გაგება ასევე არაბული სიტყვიდან წარმოსდგებოდა და რეალურად ხარკს ნიშნავდა. გადასახადი ძირითადად ჯარის გამოსაკვებად იკრიბებოდა, გადამხდელის ვალდებულება, პრაქტიკულად, ყველა გლეხს (სახელმწიფო, საბატონო, საეკლესიო) გააჩნდა. ქართული წყაროების მიხედვით, წელიწადში ერთხელ “სურსათი” უნდა გადაეხადა თითოეულ სოფელს (ზოგიერთი მაღალმთიანი რეგიონის გარდა) მასში შემავალი კომლთა რაოდენობის მიხედვით. საინტერესოა, რომ ე.წ. საერთო სოფლის გადასახადის თავმოყრა ამკრეფთა ჩაურევლად და ამა თუ იმ გლეხის შეძლების მიხედვით ხორციელდებოდა. ხოლო მე-19 საუკუნის პირველი ნახევრიდან სურსათის გადასახადის აკრეფა უკვე მელიქებს ევალებოდათ, რომლებიც, ძირითადად, იმავე სოფლის მკვიდრები იყვნენ.

ასევე სავალდებულო და საყოველთაო გადასახადს წარმოადგენდა “კოდის პური”, რომელსაც იხდიდა როგორც სახაზინო და საბატონე, ისე საეკლესიო გლეხობა. კოდის პური – კომლზე დაწესებული გადასახადი იყო, რომელიც სავადო გადასახადის ფორმით ივლისიდან ნოემბრამდე უნდა გადახდილიყო (საშუალოდ, თითოეულ კომლს 4 კოდი პური უნდა გადაეხადა). კოდის პური საქართველოს გვიან ფეოდალური პერიოდის ძირითადი გადასახადია, რომელსაც იხდიდა ყველა გარდა იმ რეგიონებისა, სადაც ხორბლეული ძირითადი კულტურა არ იყო და რიგ შემთხვევაში არ იხდიდნენ ისინიც, ვისაც მეფე ამა თუ იმ სოფელს განსაკუთრებული სამსახურისათვის გადასახადისგან გაათავისუფლებდა.

რიგით მესამე გადასახადი, რომელიც ქართულ წყაროებში მოიხსენიება – არის მახტა, რომელსაც სახაზინო გლეხები, ქალაქად ვაჭრები და ხელოსნები იხდიდნენ. შესაბამისად, მახტა ორგვარია, პურეულით და ფულით გადასახდელი. აღნიშნული გადასახადი წელიწადში ერთხელ, შემოდგომაზე უნდა გადახდილიყო.

აქტიური მოთხოვნის გადასახადია “მალიც”, რომელიც ოჯახში შრომისუნარიანი მამაკაცების რაოდენობის მიხედვით იკრიბებოდა და გარკვეულწილად დღევანდელი საშემოსავლო (ოღონდ, ფიქსირებული) გადასახადის ძველ ნაირსახეობას წარმოადგენს. მე-19 საუკუნიდან ამ გადასახადს, პრაქტიკულად, მხოლოდ ქალაქში მცხოვრები ხელოსნები და ვაჭრები იხდიდნენ.

მთლიანობაში, რუსეთის ბატონობის განმტკიცების პერიოდიდან (მე-19 საუკუნის დასაწყისიდან) არაერთი ნატურალური გადასახადი ფულად ფორმას იღებს. თუ წარსულში “ყალანი” ე.წ. სალაშქრო ვალდებულება იყო, ახლა იგი ფულად სახეს იღებს.

ჩვენი ქვეყნის სინამდვილეში სპეციფიკურ გადასახადებს წარმოადგენდა: კულუხი – ღვინის გადასახადი, რომელსაც 1823 წლიდან ასევე ფულადი სახე ეძლევა; ფშავ-ხევსურეთში – საბალახე; ჯავახეთსა და სამცხეში – საშევარდენო “სამასპინძლო” – ბატონისადმი მასპინძლური ვალდებულების აღსრულების ვალდებულება; “საქვრივო”, რომელიც ბატონის სასარგებლოდ გლეხის ქვრივის წამყვანს უნდა გადაეხადა; “საჩექმე” – გლეხის ქალის გათხოვებისას; “სააღდგომო” და “საშობაო”, რომელიც თავდაპირველად ნებაყოფლობითი ხასიათის მატარებელი იყო, ხოლო შემდგომ ვალდებულებად იქცა. თუმცა, გაუქმდა “სარუსო” და “სალეკო” გადასახადები.

1845 წელს საფინანსო რეფორმის გატარების შედეგად სახელმწიფო გადასახადთა უმრავლესობამ ფულადი სახე მიიღო. ამასთან, გაუქმდა სხვადასხვა პირთა დამსახურების მიხედვით ქართველ მეფეთა მიერ ნაბოძები სიგელები შეუვალობისა და გადასახადებისაგან განთავისუფლების შესახებ. გადასახადს ყველა იხდიდა, გარდა თავადაზნაურობისა და სასულიერო წოდებისა, მაგრამ საეროდან სასულიერო წოდებაში გადასვლა მხოლოდ სახაზინო ექსპედიციის ჩინოვნიკის ნებართვით შეიძლებოდა.

ამავე პერიოდში, საგადასახადო რეფორმის ჩატარების შემდეგ, დადგენილი იყო ყველა გადასახადის აკრეფის ვადა, ვადაში გადაუხდელობა დამატებით გადასახადს, დღევანდელი საურავების ფორმით დარიცხვას ითვალისწინებდა. გადასახადის ამკრეფთა კატეგორიაც მკვეთრად შემოიფარგლა და იგი საერო “ისპრავნიკებს” ევალება. შემოღებული იქნა ახალი ადგილობრივი საქალაქო გადასახადები – საპოლიციო, ვაჭრობის (სხვადასხვა), ქონების (უძრავი) მოსაკრებელი დაქირავებულებზე, მესაკლავეობაზე და სხვა.

მაგრამ გადასახადებზე, საგადასახადო სისტემაზე ფუნდამენტალური შეხედულებები მაინც ევროპაში ჩამოყალიბდა. ამ თვალსაზრისით, საყურადღებოა ფრანსის ბეკონის მოსაზრება: – “ადამიანთა თანხმობით ამოღებული გადასახადები არ ადუნებს მათ მხნეობას, ჩვენთან საუბარია არა ქისაზე, არამედ ფულზე. გადასახადი ამოღებული იქნება ადამიანთა თანხმობით თუ მის გარეშე, ქისისათვის არა აქვს მნიშვნელობა, მაგრამ მისი ზემოქმედება არაერთგვაროვანია ადამიანთა სულიერებაზე”11 .

ფაქტობრივად, XVIII საუკუნიდან იწყება გადასახადების თეორიისა და პრაქტიკის მწყობრი მეცნიერული სისტემის ჩამოყალიბება. ამ მხრივ საინტერესოა საფრანგეთის ფინანსთა მინისტრის, აბატ ტერეს მოსაზრება. იგი ამბობდა: “მე უფრო მეტად ვცდილობ მივაღწიო გათანაბრებას გადასახადების განაწილებაში, ვიდრე მეოცედის ზუსტ გადახდას”.

საყურადღებოა ადამ სმიტის მოსაზრებები, იგი მიუთითებდა, “გადასახადის ვადები, გადახდის წესი, გადასახადის ოდენობა – ეს უნდა იყოს ნათელი და განსაზღვრული გადამხდელისათვისაც და ყველა სხვა პირისათვის”13” დაბოლოს “თითოეული გადასახადი უნდა ამოიღებოდეს იმ დროს და იმ წესით, რომ გადამხდელისათვის ხელსაყრელი იყოს მისი მთლიანი გადახდა… გადასახადი მოფიქრებული და შემუშავებული უნდა იყოს ისეთნაირად, რომ ხალხის ჯიბიდან ამოიღოს და დააკავოს იმაზე მეტი, ვიდრე მას შეაქვს სახელმწიფო ხაზინაში”.

საბჭოური სისტემის ჩამოყალიბების შემდგომ, ხელისუფლებამ სპეციალური დეკრეტით მთლიანად გააუქმა მანამდე არსებული საგადასახადო სისტემა, მის ნაცვლად შეიქმნა ერთიანი საფინანსო-სააღრიცხვო სამსახური და პარალელურად დაიწყო მანამდე არსებულ კანონმდებლობაში ცვლილებების შეტანა. თუმცა, ოციანი წლების მეორე ნახევრამდე, ეს ცვლილებები ძირითადად მანამდე არსებული საგადასახადო სისტემის პოსტულატებს ეფუძნებოდა და პრინციპული განსხვავება მათ შორის, ფაქტობრივად, არც არსებობდა.

საქართველოში, დამოუკიდებელი ქვეყნისათვის მისაღები საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბება 1918-1921წწ-დან დაიწყო, შეიქმნა კიდეც სახელმწიფოებრივი ორგანო, რომელსაც ბიუჯეტის შემოსავლებით უზრუნველყოფა ევალებოდა, მაგრამ, 1921 წლის თებერვლის საბჭოური ანექსიის შემდეგ, საქართველოს საფინანსო-საბიუჯეტო სისტემისათვის დამახასიათებელი გახდა ყველა ის თავისებურება თუ კანონზომიერება, რაც საბჭოთა საფინანსო-საბიუჯეტო სისტემას გააჩნდა. ბუნებრივია, საქართველოში, როგორც მთელ საბჭოურ სისტემაში, გადასახადების ამოღება, მასთან ერთად ბიუჯეტის შევსებაც ხდებოდა ცენტრალიზებულად და თანაც, სახელმწიფო საფინანსო ორგანოები ისე არეგულირებდნენ საგადასახადო განაკვეთებს, როგორც ეს ხელსაყრელი იყო ბიუჯეტის შევსების ე.წ. “გეგმიური” (“ხუთწლედის” თუ “შვიდწლედის”) პარამეტრების შესრულებისათვის. პრაქტიკულ ასპექტში ასე გრძელდებოდა ზოგიერთი ხელოვნური სახეცვლილების “ნეპის” გერმანიასთან ომამდე, ომის შემდგომ, “დათბობის” და “პერესტროიკის” ყველა წლებში, საბჭოთა კავშირის დაშლამდე.

დამოუკიდებლობის მოპოვების შემდეგ საბჭოთა კავშირის შემადგენლობაში მყოფი ყველა რესპუბლიკა დაადგა საბაზრო მეურნეობის განვითარების გზას. რა თქმა უნდა, საქართველოშიც ახალი შემოსავლების აკრეფის ფუნქციის მატარებელი სამსახურების ჩამოყალიბების აუცილებლობის პრობლემა დადგა. სადავო არ გახლავთ ის გარემოებაც, რომ ბიუჯეტის შემოსავლებისა და გასავლების ჩამოყალიბების კანონზომიერებანი, მეთოდოლოგია და გადასახადების ამოღების მეთოდები ძირფესვიანად განსხვავდება საბჭოური სისტემის მეთოდოლოგიისა და მეთოდებისაგან, იგი იღებს სრულიად ახალ განზომილებას, დგება არსებული სისტემის შეცვლის ობიექტური აუცილებლობის პრობლემა.

საქართველოში დამოუკიდებელი საგადასახადო სისტემისა და პოლიტიკის ჩამოყალიბების პროცესი მეოცე საუკუნის 90-იანი წლების დასაწყისიდან დაიწყო და დღემდე გრძელდება. გასათვალისწინებელია ისიც, რომ გარემოებათა და ობიექტური რეალობებიდან გამომდინარე, აღნიშნული პროცესი მყისიერად დაიწყო და დღესაც რთულად მიმდინარეობს.

ხშირად, აღნიშნულ პროცესს მხოლოდ დამოუკიდებლობასთან დაკავშირებულ ახალ რეალობებს უკავშირებენ, მაგრამ რატომღაც ივიწყებენ ყველაზე მთავარს, სახელმწიფოებრივი მოწყობის, სოციალისტურიდან კაპიტალიზმის გარდამავალი პერიოდის, სრულიად ახალი ფინანსურ-ეკონომიკური რეგულირების პრობლემატიკის არსებობას.

საქართველომ ამ წლებში გაიარა არა მარტო დამოუკიდებელი ქვეყნის პირველი წლებისათვის დამახასიათებელი, არამედ სრულიად განსხვავებული საზოგადოებრივ-ეკონომიკური განვითარების მრავალწახნაგოვანი პროცესი, რომელიც მრავალმხრივ ანალიზს საჭიროებს. ახალი ქვეყნის და ახალი პოლიტიკური ფორმაციის ჩამოყალიბების წინააღმდეგობრივ გზაზე წარმოიშვა არაერთი გლობალური, პოლიტიკური და სოციალურ-ეკონომიური ხასიათის პრობლემა, რომელთა დაუყონებლივი გადაჭრა ქვეყნის არსებობის აუცილებლობით იყო ნაკარნახევი და გარკვეულწილად ეკონომიკაში სახელმწიფოებრივი რეგულირების მსოფლიოში აპრობირებული ფორმების დანერგვის გარდაუვალობას უკავშირდებოდა. მრავალთა შორის ერთ-ერთ ასეთ ფორმას თავისი ბუნებრივი პროცესით წარმოადგენდა ფინანსურ-ეკონომიკური რეგულირების სრულიად ახლებული მექანიზმის შექმნა, რომლის შემადგენელი ნაწილიც გადასახადები და მათთან დაკავშირებული ეკონომიკური ურთიერთობები იყო.

უკანასკნელ პერიოდში, გადასახადების ფუნქციონირებასთან დაკავშირებული საკითხების ინტენსიური კვლევა მიმდინარეობს. ამ რთული ფენომენის სხვადასხვა ასპექტის მიმართ არსებობს მრავალი აზრი, გადასახადების ფუნქციონირების სხვადასხვა თეორიულ-მეთოდოლოგიური შეხედულებები, მაგრამ ისტორიული ეტაპი (ვფიქრობ, საწყისი ეტაპი) 1990-1997 წლები განვლილია.

როცა ვმსჯელობთ საქართველოს საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების კანონზომიერებებზე 1991-1997 წწ-ში, ამ თვალსაზრისით, მიზანშეწონილად მიგვაჩნია გამოვყოთ სამი საწყისი ეტაპი: პირველი ეტაპი – 1990-1992 წლები, მეორე – 1992-1994 წლები და მესამე – 1995-1997 წლები. რაც შეეხება შემდეგ პერიოდს დღემდე, იგი მიგვაჩნია საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების მეოთხე საფეხურად, ანუ იმ პერიოდად, რომლის დროსაც საქართველოში დასრულდება საბაზრო მეურნეობისათვის შესაფერისი საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების პროცესი. თუმცა, არ გამოვრიცხავთ უმნიშვნელო ცვლილებებს საგადასახადო კანონმდებლობაში, რაც სრულიად არ მიგვაჩნია საგანგაშოდ, არამედ თითქმის ყველა ქვეყნისათვის ბუნებრივი და მისაღებია.

საქართველოს საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების საწყისად, ანუ პირველ ეტაპად უნდა მივიჩნიოთ 1990-1992 წლები, ვინაიდან ამ პერიოდში იწყება ქვეყნის თანდათანობითი გამოსვლა საბჭოური სისტემიდან, ყალიბდება ახალი სახელმწიფოებრივი აზროვნება და იქმნება დამოუკიდებელი საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების საფუძვლები. ამ თვალსაზრისით, მიზანშეწონილად მიგვაჩნია, რომ ანალიზი დავიწყოთ 1991 წლის სახელმწიფო ბიუჯეტით. მიუხედავად იმისა, რომ ბიუჯეტი მთლიანად საბჭოთა კავშირის ფინანსთა სამინისტროს მიერ დაიგეგმა, იგი მაინც განსხვავებულია, რამდენადაც მიღებული იქნა ახლადარჩეული უზენაესი საბჭოს მიერ და რაც ყველაზე მნიშვნელოვანია, მასში ასახული იყო ქვეყნის შინაგან საქმეთა ორგანოებისა და უშიშროების სამსახურებისათვის აუცილებელი ხარჯები, რაც მანამდე უშუალოდ ცენტრიდან, ანუ მოსკოვიდან ფინანსდებოდა. გასათვალისწინებელია ისიც, რომ ამ დროისათვის უკვე არსებობდა საგადასახადო ინსპექცია, თუმცა ფინანსთა სამინისტროს შემადგენელ ნაწილად ითვლებოდა.

1992 წელს საქართველომ, პირველად “ცენტრის” ჩარევის გარეშე დაიწყო ბიუჯეტის შედგენა. სწორედ ამ დროიდან შევიდა ქვეყნის ბიუჯეტის ხარჯვით ნაწილში თავდაცვის სამინისტროს და საერთოდ ძალოვანი სტრუქტურების ფინანსური უზრუნველყოფის ხარჯები. აღსანიშნავია ის გარემოება, რომ ქვეყანაში არსებული რეალიების გათვალისწინებით, 1992-1994 წლებში ბიუჯეტის მიღება თვეებისა და კვარტლების მიხედვით ხდებოდა. ამასთან, მუშავდებოდა და ისაზღვრებოდა მხოლოდ ბიუჯეტის გასავლის ნაწილი, მაგრამ არ მტკიცდებოდა შემოსავლები. 1992-1994 წლებში, საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების მეორე ეტაპზე მოხდა საგადასახადო სამსახურის გამოყოფა ფინანსთა სამინისტროსაგან და უკვე 1993 წლისათვის (მეორე ნახევარი) საქართველოს საგადასახადო ინსპექცია ჩამოყალიბდა.

სწორედ მეორე ეტაპზე, კერძოდ კი, 1993 წლის დეკემბერში საქართველოს რესპუბლიკის პარლამენტმა მიიღო საგადასახადო სისტემის კანონების პირველი პაკეტი – სულ რვა კანონი, რომლის ძირითადი მიზანი და დანიშნულება საგადასახადო საქმიანობის კანონმდებლობის ფარგლებში მოქცევა იყო.

მიღებულ კანონთა შორის უნდა გამოვყოთ “კანონი საგადასახადო სისტემის საფუძვლების შესახებ”, რომელშიც მოცემული იყო საგადასახადო სისტემის მოწყობის ძირითადი პრინციპები: გადასახადების, გადასახდელების, მოსაკრებლების, სახელმწიფო ბაჟის, ადგილობრივი გადასახადების ფორმირების მეთოდოლოგიური და მეთოდური საფუძვლები. ყველა კანონი, რომელიც საგადასახადო კანონმდებლობის პროექტში შედიოდა, ეფუძნებოდა კანონს “საგადასახადო სისტემის საფუძვლების შესახებ” და შეძლებისდაგვარად ამ კანონთან შესაბამისობაში იყო მოყვანილი.

ამავე პერიოდში პარლამენტმა მიიღო კანონი “საქართველოს რესპუბლიკის სახელმწიფო საგადასახადო სამსახურის შესახებ”, რომლის მიხედვით, განისაზღვრა სახელმწიფო საგადასახადო სამსახურის უფლება-მოვალეობები და სტრუქტურა. სამართლებრივი თვალსაზრისით, თითოეული რგოლი წარმოადგენდა იურიდიულ პირს. მთლიანად ამ კანონპროექტის პაკეტის შესაბამისად, მიღებული იყო შემდეგი კანონები: “დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ”, “ფიზიკურ პირთა ქონების გადასახადის შესახებ”, “საწარმოთა მოგების (შემოსავლის) შესახებ”, “აქციზის შესახებ”, “კანონი ფიზიკურ პირთა გადასახადის შესახებ”.

საყურადღებოა ისიც, რომ 1993 წლის წლიური მონაცემებით, საქართველოში სახელმწიფო ხარჯების საგადასახადო შემოსავლებით დაფარვის კოეფიციენტი 60 პროცენტს აღწევს (წინა წლებთან შედარებით მეტი, გამოკვეთილი დადებითი ტენდენციებით), მაგრამ იგივე მაჩვენებელი საგრძნობლად ჩამორჩება როგორც განვითარებული ქვეყნების, ასევე რიგი ყოფილი სოციალისტური და საბჭოთა რესპუბლიკების მაჩვენებლებს. ესტონეთში ანალოგიური მაჩვენებელი 75.7%-ა, ლატვიაში – 73.1%, მოლდოვაში – 67% და სხვა. ჩვენს ქვეყანაში არსებული საგადასახადო შემოსავლების არსებული დონე ძირითადად აიხსნებოდა დაბალი საგადასახადო კულტურით, საგადასახადო ბაზის სივიწროვით, გადასახადების აკრეფის მექანიზმის მოუწესრიგებლობით, “ჩრდილოვანი ეკონომიკის” მაღალი ხვედრითი წილით.

პირველი საგადასახადო კანონმდებლობის მიღების შემდეგ, საგადასახადო კოდექსის მიღებამდე, 1994-1997 წლებში (მესამე ეტაპი) უკვე მიღებულ კანონებში მიმდინარეობდა ცვლილებებისა და შესწორებების შეტანა და პარალელურად პარლამენტის მიერ ხდებოდა ახალი საგადასახადო კანონმდებლობის მიღება. ამ ეტაპზე აღსანიშნავია ისეთი საკანონმდებლო აქტები, როგორიცაა: კანონი “უცხოელი იურიდიული პირების მოგებისა და შემოსავლების დაბეგვრის შესახებ”, კანონი “მავნე ნივთიერებებით გარემოს გაჭუჭყიანებისათვის გადასახადის შესახებ”, კანონი “ბუნებრივი რესურსებით სარგებლობისათვის გადასახადის შესახებ” და სხვა.

აღსანიშნავია, რომ ექსპერტთა მოსაზრებათა გათვალისწინებით, საქართველოს ეკონომიკაში 1995 წლიდან გარკვეული მაკროეკონომიკური სტაბილიზაციის დადებითი ტენდენციები გამოიკვეთა. გარკვეულწილად დაიწყო გაჯანსაღების პროცესი, თუმცაღა ეკონომიკური სიტუაცია ჯერ კიდევ განიხილება, როგორც მძიმე და გამოუყენებელი პოტენციალის არსებობა. ამასთან, საგადასახადო სისტემა ჯერ კიდევ ვერ ასრულებს არსებით როლს შემოსავლების გადანაწილებაში. გადასახადების აკრეფის სრულყოფილი მექანიზმის არარსებობის გარდა, სახეზეა საგადასახადო სისტემის მოუქნელობა, საკანონმდებლო არასრულყოფილება და სხვა. შესაბამისად, ამ წლების განმავლობაში არ სრულდება სახელმწიფო ბიუჯეტის საშემოსავლო ნაწილი, მათ შორის საგადასახადო შემოსავლების დაგეგმილი პარამეტრები. ამავე პერიოდში (1995-97 წწ) სახელმწიფო ბიუჯეტის შემოსავლების ძირითადი ნაწილი მოდის არაპირდაპირ გადასახადებზე. ამასთან, ციფრობრივ გამოხატულებაში გარკვეული სტაბილურობის მიუხედავად, ხვედრითი წილის მიხედვით, პირდაპირი გადასახადების პროცენტული შესატყვისობა მცირდება და იზრდება არაპირდაპირი შემოსავლების წილი. თუ 1995 წელს მათ შორის თანაფარდობა შესაბამისად იყო 49.5 და 50.5%, 1996 წელს გახდა 46.3 და 53.7%, ხოლო 1997 წელს – 12.8 და 87.2%. ამასთან, ცნობილია, რომ საქართველოში საგადასახადო შემოსავლების ხვედრითი წილი მშპ-ში ძალიან მცირეა (1997 წელს იყო 11%). სერიოზულ პრობლემად წარმოჩინდა საგადასახადო დავალიანებათა ზრდა. ყოფილი საბჭოური გიგანტი საწარმოების ძირითადი ნაწილი გაჩერებული და უმოქმედოა, ნიავდება არსებული ქონება. საგადასახადო სისტემის ფისკალური ფუნქცია საკმაოდ შესუსტებულია. ეკონომიკაში ტენდენციად ჩამოყალიბდა გადასახადების მასობრივი დამალვის, თავის არიდების, ყალბი პარტიულ-პოლიტიკური გავლენისა და მფარველობის მოვლენები.

მთლიანობაში საგადასახადო კოდექსის მიღებამდე არსებულმა საკანონმდებლო მარეგულირებელმა აქტებმა გადასახადების სახელმწიფოებრივი ეკონომიკური რეგულირების როლი, პრინციპში, ვერ შეასრულა. თუმცაღა, საგადასახადო კოდექსის მიღებისათვის პირობები თანდათანობით, თანმიმდევრულად იქმნებოდა, მაგრამ, არცთუ იშვიათად, საქართველოში რიგ შემთხვევებში ისე ინერგებოდა რომელიმე სხვა ქვეყნის საგადასახადო სისტემის ელემენტები, რომ გარდა თარგმნისა, მისი კორექტირებაც კი, ანუ ქვეყნის სპეციფიკის და რეალობის ეტაპის გათვალისწინება არ ხდებოდა. Bუნებრივია, ასეთი პრაქტიკა არ შეიძლებოდა, მიგვეჩნია არსებული საგადასახადო სისტემის დადებით მოვლენად.

უცხოეთის ქვეყნების საგადასახადო კოპირების გარკვეულ ფორმად უნდა მივიჩნიოთ საქართველოს საგადასახადო კოდექსიც. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შედგენის ამოსავალ საფუძვლად მიჩნეული იყო ყაზახეთის საგადასახადო კოდექსი. ასეთი პრაქტიკა ერთი შეხედვით, მიუღებელი არ უნდა იყოს, რადგან ნებისმიერ ქვეყანას, რა თქმა უნდა, საქართველოსაც უფლება აქვს, გაითვალისწინოს რომელიმე ქვეყნის გამოცდილება, გამოიყენოს იგი თავის სასარგებლოდ, თუ მასში შეიტანს იმ სპეციფიკურ თავისებურებებს, რომელიც მისი ქვეყნისთვისაა დამახასიათებელი. სწორედ ამაზე მიუთითებდნენ სსფ-ს წარმომადგენლები თავის რეკომენდაციებში, სადაც ხაზგასმითაა აღნიშნული, რომ ყაზახეთის საგადასახადო კოდექსი, გადასახადების დეტალიზაციის თვალსაზრისით, მოითხოვს სრულყოფას, კერძოდ კი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შედგენისას გათვალისწინებული უნდა ყოფილიყო დამატებითი დეტალები გადასახადების კონკრეტიზაციის ასპექტში, თანაც ისე, რომ ყაზახეთის კოდექსის ძირითადი ფაბულა უცვლელი დარჩენილიყო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის საბოლოო ვარიანტის შედგენისას გადაწყდა, რომ მასში შევიდოდა ყაზახეთის საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული ყველა გადასახადი, თუმცა სახელმწიფო ბაჟის განაკვეთის დადგენა საქართველოს ხელისუფლების მიერ მოხდებოდა, რათა საბაჟო მოსაკრებლებისადმი მიდგომა უფრო მოქნილი ყოფილიყო.

მართალია, 1997 წლის 13 ივნისში, როცა პარლამენტმა მიიღო საგადასახადო კოდექსი, მნიშვნელოვანი თარიღია საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების პროცესში, თუმცა მან ვერ გაუძლო დროს და უკვე 1998 წლიდან დაიწყო ცვლილებების შეტანა და დღეისათვის მასში 250-ზე მეტი ცვლილებაა შეტანილი.

მიუხედავად ზემოთქმულისა, 1997 წელს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიღება, ჩვენი ქვეყნის საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და სრულყოფის მნიშვნელოვან ეტაპს წარმოადგენდა. სამართლებრივად განისაზღვრა გადასახადების დაწესების, შეცვლის და გაუქმების წესი, თვით გადასახადების გადახდევინების პრინციპები, ფორმები და მეთოდები. შედარებით მკაფიოდ ჩამოყალიბდა გადასახადების ადმინისტრირების წესები და სხვა. განისაზღვრა საგადასახადო ორგანოების უფლებამოსილების ფარგლები, სტატუსი და სტრუქტურა.

ჩვენ შეძლებისდაგვარად მოვახდინეთ საქართველოს საგადასახადო სისტემის პერიოდიზაცია, თითოეულ ეტაპს გააჩნია თავის სპეციფიკა, ამასთან, ყოველი შემდგომი ეტაპი გამომდინარეობს წინამორბედისაგან და რაც მნიშვნელოვანია, საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბების პროცესში თითოეული საფეხური ქვეყნის საგადასახადო სისტემის განვითარებაში წინ გადადგმული ნაბიჯია.

ანტიკური ხანიდან, დღემდე გადასახადების, საგადასახადო სისტემის ისტორიის განხილვა საშუალებას გვაძლევს დავასკვნათ: ა) გადასახადების თეორია და პრაქტიკა მარადიული პრობლემაა, როგორც ეკონომისტებისათვის, ასევე სხვა სფეროების მუშაკთათვის და მისი გადაწყვეტა ყოველთვის წარმოადგენდა ნებისმიერი სახელმწიფოს ჩამოყალიბების პირობას; ბ) გადასახადების ისტორია, მისი გამოცდილების გაანალიზება დაგვეხმარება საგადასახადო სისტემის კანონზომიერებათა გარკვევაში, გამორიცხავს შესაძლო შეცდომებს და რაც ყველაზე მთავარია, წაადგება ჩვენი ქვეყნის დამოუკიდებელი სახელმწიფო საგადასახადო სისტემის ჩამოყალიბებას.

comments

Social media & sharing icons powered by UltimatelySocial